В первой части публикации мы ознакомились с документальным оформлением и бухгалтерским учетом бесплатной передачи неотделимых улучшений арендованного имущества. Сегодня выясним, как эту операцию отражают в налоговом учете с позиции налога на прибыль, единого налога и НДФЛ. Также приведем числовой пример отражения данной операции в учете

НДС при возврате объекта аренды с улучшениями

В первую очередь рассмотрим НДС-последствия передачи неотделимых улучшений с точки зрения арендатора — ведь именно он должен определиться с налоговыми обязательствами (далее — НО) и выписать налоговую накладную (далее — НН). Вот только тогда станет понятно, может ли арендодатель претендовать на налоговый кредит (далее — НК) и в какой сумме.

База обложения НДС зависит от того, является ли операция по возврату имущества, переданного в аренду, поставкой товаров или услуг согласно НКУ. ГФС меняла свою позицию по данному вопросу несколько раз…

Мнение 1. Бесплатная передача должна облагаться НДС дважды (см. письмо ГФС от 11.11.2015 г. № 25227/10/28-10-06-11): один раз — как поставка (согласно п. 188.1 НКУ), второй — как нехоздеятельное использование (в соответствии с п. 198.5 НКУ). Данная трактовка противоречит нормам НКУ и ч. 2 ст. 17 ХКУ о недопустимости двойного налогообложения.

Мнение 2. Эта операция не подпадает под определение поставки товаров (пп. 14.1.191 НКУ) или поставки услуг (пп. 14.1.185 НКУ). А значит, НДС должен быть начислен согласно пп. «г» п. 198.5 НКУ, поскольку объект прочих необоротных активов уже не будет использоваться в хозяйственной деятельности арендатора. База налогообложения, в соответствии с п. 189.1 НКУ, будет равна балансовой (остаточной) стоимости объекта, сложившейся на начало периода, в котором произошел его возврат. Несколько иная логика, но с теми же выводами, изложена в письме ГУ ГФС в Винницкой области от 24.11.2015 г. № 1633/10/02-32-15-01.

Мнение 3. Операция считается поставкой «услуг по улучшению» в понимании НКУ, следовательно, база налогообложения должна определяться согласно п. 188.1 НКУ, исходя из стоимости товаров (работ, услуг), использованных для улучшения (см. подкатегорию 101.04 системы «ЗІР»).

На наш взгляд, сложно доказать, что бесплатная передача улучшений не является поставкой. И дело не только в том, что оба определения поставки имеют довольно общую, «всепоглощающую» формулировку. Так, например, термин поставка услуг включает какие-либо операции, не являющиеся поставкой товаров. Кроме того, ст. 778 ГКУ дает основания считать, что арендатор, встраивая принадлежащие ему конструкции (оборудование, другие материальные ценности) в арендованное помещение, сохраняет право собственности на них. А значит, при возврате объекта арендатор передает право собственности на неотделимые улучшения арендодателю. Таким образом, если происходит переход права собственности, то есть все основания считать операцию поставкой (не секрет, что и налоговики связывают поставку с переходом права собственности — см., скажем, письма ГФСУ от 09.06.2015 г. № 11999/6/99-99-19-01-01-15, от 19.04.2016 г. № 8809/6/99-99-19-03-02-15).